שאלה שנשאלנו רבות על ידי לקוחותינו היא מה היא ההגדרה של שטר הון בפקודה והאם ניתן להפוך הלוואת בעלים לשטר הון? בנוסף האם יחול חיוב בריבית רעיונית על שטר ההון בהתאם לסעיף 3(י) לפקודה?

במאמר זה נסקור בקצרה מתי רשות המיסים תחשיב הלוואה כשטר הון ונדון על חבויות המס הנובעות משטר ההון.

מסגרת נורמטיבית

פקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") אינה מגדירה לנו מהו "שטר הון", אולם סעיפים נבחרים בפקודה קובעים לנו תנאים אשר בהתקיימם שטר ההון יוגדר ככזה הפטור מריבית רעיונית.

על פי הפקודה בכדי להימנע מחיוב במס בגין שטר ההון או הריבית הרעיוניתבגין אותו שטר, על שטר ההון להיות מונפק לטובת בעל השליטה, כמו כן, עליו לעמוד במספר מבחנים נוספים כפי שיוצגו להלן:

סיווג שטר ההון

ראשית יש לבחון האם שטר ההון מונפק לידי יחיד או לידי חבר בני אדם. 

במידה ומדובר ביחיד- ככלל ושטר ההון מונפק לידי יחיד אשר אינו חייב במערכת חשבונאות כפולה, סעיף 3(י) לפקודה לא יחול בעניינו. יודגש לעניין זה,כי יש לבחון האם הלוואת הבעלים חייבת במס בהתאם לסעיף 3(ט) לפקודה(ראו לעניין זה מאמרנו בנושא הלוואות בין צדדים קשורים המקיימים יחסים מיוחדים).

במידה ומדובר בחבר בני אדם- כלל ומדובר בשטר הון המונפק לידי חבר בני אדם, סעיף 3(י) לא יחול בתנאים המצטברים הבאים:

1. ההלוואה נשוא שטר ההון אינה צמודה למדד כלשהו ואינה נושאת עימה ריבית.

2. שטר ההון הונפק לתקופה של חמש שנים לפחות ואינה ניתנת לפירעוןלפני תום התקופה האמורה.

3. שטר ההון נדחה בפני התחייבויות אחרות וקודם רק לחלוקת עודפי הרכוש בפירוק.

ראוי לציין כי אם שטר ההון לא עומד בתנאים האמורים לעיל או נפדה לפני תום התקופה הכתובה, יחול חיוב בריבית רעיונית באופן רטרואקטיבי לכל תקופת שטר ההון.

התייחסות רשויות מע"מ לשטר הון

במספר פסקי דין ישנה התייחסות ספציפית של רשויות מע"מ לשטר הון "כתמיכה וסיוע" בהתאם להוראות סעיף 12 לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975(להלן: "חוק מע"מ"). סעיף 12 לחוק מע"מ, קובע כי יראו תמיכה וסיוע לעוסק כחלק ממחיר עסקותיו ועל כן, לרוב הפסיקה קבעה כי יש לחייב את שטר ההון כעסקה חייבת במע"מ. בשנים האחרונות רשויות מע"מ הקלו עם העוסקים בהבנתם כי שטרי הון הכרחיים לפעילות העסקית וכן במקרים מסוימים מהווים תחליף להשקעה הונית. על כן, רשויות מע"מ נוטים לא לחייב שטר הון,אשר עומד בתנאים להכרתו כשטר הון בהתאם להוראות הפקודה.

הערות:

• למרות שסעיף 3(י) לפקודה, אינו חל על הלוואות מבעל מניות יחיד כאמור לעיל, למען הזהירות כדאי להנפיק את שטר ההון בתנאים דומים לאלו הכתובים בסעיף 3(י) לפקודה. 

• דרישת הסכם בכתב איננה נדרשת בפירוש על ידי הפקודה, אולם, במגוון פסקי דין בית המשפט נתן חשיבות לעריכת הסכם בכתב אשר מגדיר את התנאים המשפטיים של שטר ההון.  

סיכום

הנפקת שטר הון אינו הליך טכני פרוצדוראלי, אלא נבחן ברמה משפטית ומהותית. בכדי למנוע מצב של תאונות מס קשות כגון: חיוב במס על ריבית רעיונית, מחילת חוב, חיוב במע"מ עסקאות או הגדרת העסקה כמלאכותית, מומלץ להיוועץ עם מומחה מס, אשר יבחן את התנאים הספציפיים של העסקה ויתווה את התנאים המשפטיים בהתאם.

נטל המיסים הינו מרכיב חשוב בבדיקת כדאיות כלכלית בעסקאות. על כן, משרדנו מספק ייעוץ מס מקיף בנושאים שונים, לרבות השלכות המס על עסקאות ופעולות שונות. מטרתנו הינה לעזור ללקוחותינו לקבל החלטות מושכלות בטרם עשיית הפעולה ו/או ביצוע העסקה.

אנו מלווים רואי חשבון, יחידים וחברות באופן הדוק וזאת על מנת לפתח אסטרטגיות המותאמות אישית לכל עסקה אשר מבטיחות עמידה בחוקי המס החלים תוך הפחתת נטל המיסים באופן חוקי ומיטבי.

מאמר זה אינו מהווה תחליף לייעוץ משפטי, ואין המשרד או כותב המאמר אחראים לתוצאות השימוש בהן. אין במידע המופיע באתר כדי להוות ייעוץ משפטי ו/או תחליף לייעוץ משפטי ואין באמור כדי להוות מענה לנסיבות מקרה קונקרטיות ו/או ספציפיות, לחוות דעה או להביע עמדה ביחס למקרה מסוים